Можно ли вернуть уплаченный умершим налог?

В жизни каждого возникает трагическая ситуация, когда приходится сталкиваться со смертью близкого человека.

Смерть, как правило, означает прекращение любых обязательственных отношений усопшего и прекращение в отношении него разного рода правового воздействия.

Аналогично происходит и в случае налогов. Очевидно, что умерший уже не должен платить налоги и сборы в силу фактического отсутствия статуса налогоплательщика. Этому подходу следует и Налоговый кодекс Российской Федерации (далее – НК РФ). Так, в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается со смертью физического лица – налогоплательщика или с объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации.

Налоговый аспект

Обязанность умершего платить налог прекращается только в отношении него самого, но не в отношении его наследников.

Так, в силу все того же пп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ задолженность по транспортному, земельному и налогу на имущество физических лиц умершего лица либо лица, объявленного умершим, погашается наследниками в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя.

То есть те налоги, которые были начислены умершему и не были погашены, должны будут погасить его наследники из средств, включенных в наследственную массу.

Во взимании налогов такой порядок предусмотрен во многом потому, что в этом очень заинтересовано государство, так как именно ему должен усопший.

А как обстоит дело, если уже государство должно умершему? Можно ли вернуть переплату, которая находится в бюджете и была уплачена умершим человеком? Давайте разбираться.

А если должны усопшему?

Сразу оговоримся, что Налоговый кодекс Российской Федерации не имеет нормы, которая бы урегулировала данный вопрос. Данный правовой вопрос является пробелом российского налогового законодательства. Следовательно, таковой пробел (как и все другие) компенсируется разъяснениями компетентных в области налогов и сборов государственных органов (Министерство финансов и Федеральная налоговая служба) и судебной практикой.

Обратимся к разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации. В письме Минфина от 11.05.2016 г. № 03-05-06-03/26921 рассматривался вопрос возможности возврата уплаченной умершим человеком госпошлины (правила о возврате переплаты по налогу идентичны правилам возврата переплаты госпошлины).

Минфин указывает: «Возврат излишне уплаченных сумм налога (сбора) производится в порядке, установленном главой 12 "Зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм" Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Главой 12 НК РФ не предусмотрен возврат излишне уплаченной суммы налога (сбора), в том числе государственной пошлины, родственнику (наследнику) умершего плательщика».

Такого же подхода придерживается и Федеральная налоговая служба. Так, например, в письме от 17.01.2018 г. № ГД-4-8/678@ «По вопросу возврата наследникам умершего физического лица суммы излишне уплаченного (взысканного) налога» служба приводит следующие разъяснения.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются физические лица, признаваемые в соответствии с Кодексом налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов.

Согласно п. 2 ст. 44 Кодекса обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора. Пп. 3 п. 3 указанной статьи установлено, что обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается со смертью физического лица – налогоплательщика или с объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации. При этом задолженность по имущественным налогам умершего лица либо лица, объявленного умершим, погашается наследниками в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя.

В соответствии с положениями ст. 1112 Гражданского кодекса Российской Федерации в состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности.

Однако согласно п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

В связи с изложенным возврат наследникам умершего (объявленного умершим) налогоплательщика суммы излишне уплаченного им (излишне взысканного налоговыми органами) ранее налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) не предусмотрен действующим законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

То есть ФНС также считает, что нет возможности вернуть сумму переплаты по налогу.

И что же, нет надежды вернуть сумму налога, излишне уплаченную умершим? Выход всегда есть, и в рассматриваемом случае это суд.

В рассмотренном выше письме ФНС также есть следующее указание: «Вместе с тем, в случае вынесения судом решения о возврате наследникам указанных денежных средств и вступления его в законную силу, налоговый орган исполняет указанное решение по аналогии с исполнением иных судебных решений (вне рамок статьи 78 Кодекса)». Более того к рассматриваемому письму приложена инструкция для сотрудника налогового органа, каким образом в таком случае осуществлять возврат переплаты в программном комплексе налоговой инспекции.

То есть налоговая служба допускает возможность того, что в случае решения суда в пользу налогоплательщика можно вернуть сумму налога. Значит, даже само ведомство подразумевает возможность возврата переплаты умершего человека.

Судебная практика

В отсутствие законодательных предписаний по рассматриваемому вопросу большинство судов исходят из того, что переплата по налогу умершего может быть возвращена наследникам налогоплательщика.

Например, Челябинский областной суд в Апелляционном определении от 12 марта 2015 г. по делу № 11-2606/2015 пришел к выводу о том, что из системного анализа норм налогового законодательства следует, что излишне внесенная денежная сумма является имуществом налогоплательщика, а в случае его смерти подлежит включению в наследственную массу.

Отсутствие установленного НК РФ порядка обращения наследников в налоговые органы и порядка возврата наследникам сумм переплаты не может являться основанием для отказа налоговым органом в возврате денежных средств, иное противоречит принципам российского законодательства.

Аналогичного подхода придерживаются Ивановский областной суд в Определении от 3 сентября 2014 г. по делу № 33-1943, Липецкий областной суд в Апелляционном определении от 10 февраля 2016 г. по делу № 33-443/2016, Брянский областной суд в Апелляционном определении от 26 августа 2014 г., Вологодский областной суд в Апелляционном определении от 4 июля 2012 г. по делу № 33-2659/2012, Волгоградский областной суд в Апелляционном определении от 20.09.2018 по делу № 33-13945/2018.

Таково мнение большинства судов, но есть у некоторых судей и другая точка зрения.

Некоторые суды исходят из того, что наследник умершего налогоплательщика в соответствии с нормами действующего законодательства не имеет права на возврат сумм, излишне уплаченных при жизни налогоплательщика налогов, поскольку права и обязанности налогоплательщика не могут быть переданы другим лицам, в том числе и наследникам налогоплательщика. На это указал Ульяновский областной суд в апелляционном определении от 8 октября 2013 г. по делу № 33-3653/2013.

Омский областной суд в Апелляционном определении от 13.01.2016 г. по делу № 33 а-284/2016 также указал, что законодательство о налогах и сборах определяет права и обязанности исключительно самого налогоплательщика – физического лица, не передавая и не возлагая их на его наследников (за исключением задолженности по имущественным налогам).

Этот вывод сделан судом на основании пп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ, согласно которому обязанность по уплате налога прекращается со смертью налогоплательщика. Кроме того, суд обратил внимание на п. 3 ст. 2 ГК РФ, где установлено, что к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым отношениям, гражданское законодательство не применяется. Из этого судом сделан итоговый вывод, что право на возврат налога не наследуется. Наследник не вправе претендовать на переплату по налогу, не полученную наследодателем, а также требовать признания за собой права на получение переплаты по налогу на будущее время.

Но выводы, содержащиеся в последних приведенных судебных актах, явно находятся в меньшинстве. Подавляющее количество судебной практики по данному вопросу принимается в пользу налогоплательщиков, следовательно, вернуть переплату умершего можно, но только путем подачи заявления в суд. И пробелы в законодательном регулировании не должны препятствовать реализации наследником своего законного права.