Налоговые риски по договору купли-продажи

Как говорил Бенджамин Франклин: "В жизни неизбежны две вещи: смерть и на-логи", но к сожалению не все об этом помнят. Я хочу рассмотреть в данной статье примеры распространенных налоговых рисков в гражданско-правовых договорах между юридическими лицами.

Зачастую бывает так, что юрист организации, принимающий участие в подготовке договора, принимает во внимание только нормы гражданского законодательства в целях защиты интересов своей организации от возможных нарушений условий сделки со стороны контрагента. Забывая при этом, что начисления и штрафы могут быть и со стороны налоговых органов.

При этом не учитывается, что налоговый инспектор также изучает условия заключенной сделки, но цель такого анализа у него совсем иная: проверить сделку или хозяйственную операцию с позиции правильности исчисления и уплаты организацией налогов. И, как показывает практика, к этому организация совершенно не была готова. Для наглядности приведу несколько примеров, которые показывают, какие финансовые потери могут быть в случае игнорирования налоговых последствий совершения сделок, норм налогового законодательства:

Ситуация 1:

В договоре не указано, что цена товара включает в себя НДС.

Последствия: Продавец может потребовать от покупателя уплаты «НДС» сверх цены то-вара. В таком случае цена сделки увеличится для покупателя еще на 20% (при ставке НДС 20%).

Достаточно вспомнить ситуацию, содержащуюся в п. 15 информационного письма ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда"

Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика задолженности по оплате работ в сумме налога на добавленную стоимость.

Заказчик возражал против иска, сославшись на то, что договором на строительство была определена твердая цена, которая не может быть изменена без согласия сторон.

Суд встал на сторону подрядчика, указав, что НДС взыскивается сверх цены, если он не был включен в расчет этой цены. Значительная часть судов поддерживает указанную позицию ВАС РФ.

Ситуация 2:

Указание в договоре неправильной ставки НДС.

Заключен договор поставки зерна. Цена в договоре указана с учетом НДС 20%. Счет-фактура выставлена с учетом НДС 20%.

Последствия: Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, при реализации зерна обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 %.

Следовательно, часть суммы НДС является излишне уплаченной, а значит покупатель вправе взыскать с продавца неосновательное обогащение в виде излишне уплаченной суммы. Кроме того, по общему правилу, на сумму неосновательного денежного обогащения могут быть начислены проценты за пользование чужими средствами по ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Ситуация 3:

В договоре поставки предусмотрено, что поставщик доставляет товар покупателю. При этом цена указана исключительно в отношении товара.

Стоимость услуг по доставке товара покупателю в договоре не определена и дополнительно к цене товара с покупателя не взимается. Причем такое условие может быть указано и таким образом: доставка товара является бесплатной в случае доставки в пределах г. Москвы и Московской области.

Данная ситуация является наглядным примером игнорирования налоговых последствий. А ведь такое игнорирование влечет финансовые потери организации.

...стоит раздельно указывать обязательства по поставке оборудования, не подлежащего обложению НДС, от обязательств по монтажу, пусконаладке и инструктажу, стоимость которых облагается НДС...

Так, в данном случае мы имеем дело с безвозмездной реализацией услуг по доставке. Однако в силу норм налогового законодательства безвозмездная реализация облагается НДС.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ, при реализации услуг на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных услуг, исчисленная исходя из рыночных цен, на дату реализации таких услуг. Таким образом, поставщику может быть начислена недоимка по НДС от рыночной стоимости услуг по доставке, пени и штраф в связи с несвоевременной уплатой суммы налога в бюджет.

При этом, если бы юрист учел указанные последствия, риски, то обязательно рекомендовал бы включить стоимость услуг по доставке товара в цену товара или сумму договора, либо определить стоимость услуг по доставке при наличии комплекта документов, подтверждающего оказание такой услуги.

Ситуация 4:

Руководствуясь свободой договора, предоставляемой гражданским законодательством, стороны заключают смешанный договор на поставку оборудования, на выполнение работ по его установке (монтажу), проведение пусконаладочных работ, а также на оказание услуг по инструктажу представителей покупателя по работе с таким оборудованием. Установив при этом общую сумму договора, без указания от-дельно цены оборудования, стоимости работ и услуг.

С позиции гражданского законодательства вопросов к такому договору нет. Однако с позиции налоговых последствий может быть так, что реализация товара не подлежит обложению НДС (например, при реализации медицинского оборудования), а вот выручка от установки (монтажа), пусконаладки, инструктажа обложению НДС подлежит.

Последствия: налоговый орган может доначислить НДС на всю сумму договора, и далее компании придется отстаивать свою позицию в суде.

Рекомендация: раздельно указывать обязательства по поставке оборудования, не подлежащего обложению НДС, от обязательств по монтажу, пусконаладке и инструктажу, стоимость которых облагается НДС, с указанием стоимости таких работ (услуг).

Ситуация 5:

В отчете комиссионера указывается, в соответствии с договором комиссии, не вся сумма выручки комиссионера, а только та, что была изначально согласована с комитентом (например, минимальная цена продажи, установленная договором). Всю же сумму выручки комиссионер считает ненужным указывать комитенту, устанавливая в отношении ее режим конфиденциальной информации.

Последствия: недоимка по НДС, пени, штраф. Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ, налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров. На основании пункта 2 статьи 249 НК РФвыручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары.

Вывод: налогоплательщик-комитент обязан определять налоговую базу по НДС исходя из цены товара, указанной в договоре между комиссионером и покупателем. Рекомендации по договору комиссии:

1) Четко указать сумму вознаграждения или порядок ее определения;

2) Установить обязанность комиссионера не позднее следующего рабочего дня уведомлять комитента о совершении сделки по продаже товара комитента (поскольку налоговая база по НДС должна быть определена на день отгрузки посредником товара покупателю);

3) Предусмотреть форму отчета комиссионера с указание всей суммы реализации товара покупателю.

Ситуация 6:

Заключен договор аренды, по которому юридическое лицо арендует у физического лица помещение. По договору юридическое лицо оплачивает коммунальные платежи.

Также ситуация распространенная на практике. При этом можно сразу оговорить, что такая, казалось бы, безобидная оговорка о коммунальных платежах в договоре аренды влечет дополнительные расходы, а также иные обязательства перед налоговым органом.

Последствия: Если юридическое лицо оплачивает за физическое коммунальные услуги, то у физического лица возникает доход, подлежащий обложению НДФЛ. У юридического же лица возникает обязанность подать в налоговый орган сведения с указанием суммы, выплаченной за физическое лицо.

Рекомендация: указывать в таких договорах твердую сумму арендной платы, без переменных составляющих в виде коммунальных платежей.

Ситуация 7:

Организация заключила договор поставки с условием о праве покупателя на вознаграждение за выполнение предусмотренного договором объема закупок.

По такому условию могут быть споры с налоговыми органами, которые норовят считать сумму вознаграждения в качестве скидок к цене товара.

При этом, если речь идет о скидках к цене товара, то при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг), скидки оказывают влияние на величину налоговых вычетов по НДС при приобретении товара.

Последствия: доначисление НДС, начисления пеней и штрафа по этому налогу

Однако если в договоре предусмотреть, что выплата поставщиком денежных средств в виде премий не связана с оплатой реализованного товара, премии выплачиваются за выполнение определенного объема закупок, привлечение покупателей из новых регионов, такое требование налогового органа можно оспорить.

Рекомендация: предусматривать в договоре поставки условия, позволяющие сделать четкий вывод о связи вознаграждения (премии) исключительно с выполнением, на-пример, определенного объема закупок, иных условий договора, способствующих увеличению объемов продаж.

Налоговые риски гражданско-правовых договоров следуют не только из содержания самих договоров (некоторые примеры я привел выше), но и при нарушении критерия должной осмотрительности при выборе контрагента. При этом данному критерию юристы должны уделять самое пристальное внимание.

Дело в том, что неисполнение налоговых обязанностей контрагентом по сделке, если будет доказана осведомленность (действительная или возможная) налогоплательщика, может свидетельствовать о получении таким налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, и последствиями могут являться финансовые санкции со стороны налогового органа.

Список сокращений:

1) ВАС РФ - Высший Арбитражный Суд Российской Федерации

2) НДС -Налог на добавленную стоимость

3) НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации

4) ЦБ РФ - Центральный банк Российской Федерации

5) НДФЛ - Налог на доходы физических лиц

6) ФЗ РФ - Федеральный закон Российской Федерации.